תקן שמאים/תקן יא

דף זה נוצר מתוך המרת סריקת קבצים אוטומטית בתוכנת OCR. דרושה הגהה מלאה. יתכנו טעויות הקלדה, השמטות, ערבובי משפטים ושורות. יש לעבור ולהגיה את הטקסט מלמעלה למטה (רצוי מול צפיית טקסט מקורי) ולהזיז תבנית זו למקום בו בוצעה ההגהה האחרונה.

פרק זה לוקה בחסר. אנא תרמו לוויקיטקסט והשלימו אותו. ייתכן שתמצאו פירוט בדף השיחה.

תקן 11

1. מטרת התקן

קביעת הוראות להתייחסות למרכיב המע״מ בשומות מקרקעין.

2. תחולה

התקן יחול על כל שומות המקרקעין, למעט שומות שהתאריך הקובע לגביהן הוא לפני 1/7/1976 (מועד כניסתו לתוקף של חוק מס ערך מוסף, התשל״ו - 1975).

3. ההתייח&ות למרכי׳ המע*מ ׳שומת מהרהעיו

ההתייחסות למרכיב המע״מ תהיה תלויה בסוג הנכס הנשוס כדלקמן: א. שומת זכויות בנכסיס ששוק הרוכשיס אותס מורכב בדרך כלל מגורמיס פרטייס1 תבטא את השווי בעסקה בין קונה פרטי ומוכר פרטי שאינס חייביס במע״מ בעסקאות ביניהס1 2. להלן סוגי הנכסיס ששוק הרוכשיס אותס מורכב מגורמיס פרטייס: - דירות מגוריס בבניה רוויה ויחידות דיור בבניה צמודת קרקע. - מגרשיס המיועדיס לבנייה של יחידת דיור צמודת קרקע אחת(ראה סעיף 3 לדברי ההסבר). - נכסיס אחריס ששוק הרוכשיס אותס מורכב מגורמיס פרטייס(כגון חניה לרכב פרטי הצמודה ליחידת דיור, זכויות בניה להרחבת דירה וכיוצא באלה). בסעיף ״העקרונות הגורמיס והשיקוליס״ ירשס כי שוק רוכשי הנכסיס אליו משתייך הנכס מורכב בעיקרו מפרטייס שאינס חייביס במע״מ בעסקות ביניהס. לחילופין, יוכל השמאי לרשוס כי שווי הנכס כולל מע״מ(אס הזכויות הנשומות מצויות בבעלות עוסק מורשה שעיסוקו בניה ומכירה של דירות מגוריס למשל דירת מגוריס בבעלות חברה קבלנית). בשומות הנערכות לצורך עריכת חשבון עבור ממ״י יצויין, בנוסף לשווי הזכויות בין קונה פרטי מרצון למוכר פרטי מרצון, גס השווי התאורטי ללא מע״מ3 זאת מאחר וממ״י מוסיף על הערך הנקוב בשומה מע״מ ונדרש להעביר אותו לשלטונות המס. ב. שומת זכויות בנכסיס עסקייס או ציבורייס לא תכלול מע״מ ובסמוך לשווי הנקוב בשומה יירשס ״לא כולל מע״מ״. להלן סוגי הנכסיס העסקייס והציבורייס: - מבנה או חלק ממנו המשמש למשרדיס, מסחר, מלאכה, תעשיה או תעסוקה. - נכס בנוי אחר שתכלית הפעלתו עסקית כגון תחנת תדלוק, חניון, בית מלון וכיוצא באלה. - מבני ציבור(בתי ספר, מרפאות, מועדוניס, בתי כנסת ומבני דת, מוזאוניס וכיוצא באלה). - קרקע המיועדת לבניה לשימושיס המפורטיס לעיל. - קרקע המיועדת לצרכיס ציבורייס(שצ״פ, בתי עלמין, דרך וכיוצא באלה). - קרקע המיועדת לבניה רוויה למגוריס.

ההתייחסות למיכי׳ המע*מ ׳/כסיס אח דיס שומת זכויות במקרקעין בנכסים אחרים0, ששוק הרוכשים אותם מעורב(מורכב הן מפרטיים והן מעוסקים מורשים), לא יכללו מע״מ והשמאי ינקוב בשווים כמפורט בסעיף 3ב׳. עם זאת, באותם המקרים שבהם מצא השמאי מקום לנקוב בשווי כולל מע״מ, ינקוב בשווים כמפורט בסעיף 3א׳ לעיל(ראה קריטריונים שיובאו בחשבון לעניין זה בסעיף 0 לדברי ההסבר).

5. שומת זכויות שמכייתו פטויה ממע*מ בשומת זכויות שמכירתן פטורה ממע״מ יציין השמאי את השווי ולאחריו ירשום: ״מכירת הזכויות הנשומות במועד הקובע לשומה אינה חייבת במע״מ על פי החוק״(ראה רשימת זכויות שמכירתם פטורה ממע״מ בסעיף 5 לדברי ההסבר).

6. שומת משק חקלאי המשלי עסק ומגוייס במשק חקלאי* 5 או נכס מעורב אחר שבו קיים לצד השימוש העסקי גם שימוש מגורים ואשר לא ניתן לסחור בהם בנפרד, קיימות סוגית מע״מ ייחודית: - מרכיב המגורים במשק כשנמכר על ידי גורם פרטי, אינו חייב במע״מ(בשוויו של חלק זה מגולם מרכיב מע״מ). - על המרכיב העסקי במשק עלול לחול מע״מ בעת מכירתו. היחס בין מרכיב השווי למגורים למרכיב השווי העסקי אינו אחיד ובמרבית הנכסים קשה להפרדה. לפיכך בשומות אלה יוכל השמאי לנקוב בשווי הזכויות על פי מחירי השוק מבלי להפריד ביניהם וירשום: ״שווי הזכויות כולל מרכיב מע״מ על חלק מהנכס״ או לחלופין יקבע שווי לכל חלק בנפרד ויתייחס לסוגיית המע״מ לכל חלק בהתאם למפורט בסעיף 3 לעיל.

7. סטיה מהתקו שמאי יהיה רשאי לסטות מתקן זה בכפוף להנמקה.

8. תחילה התקן יכנס לתוקף לגבי שומות מקרקעין שיחתמו ביום 1/1/2010 ואילך.

דבר הסבר

1. מ פ עי

מופ9- כללי

מס ערך מוסף נקרא כך כיוון שהוא ממסה את הערך המוסף בכל שלב בשרשרת הייצור והוא הוטל בחוק מס ערך מוסף, התשל״ו-1975 החל מיום 1/7/1976. סוגיית הכללה/אי הכללה של מרכיב המע״מ בשומת מקרקעין המיועדות לצרכי מיסוי נדונה בבתי המשפט וקיימת לגביה פסיקה בלתי אחידה6.

2. התייח&ות למיכי׳ המע*מ כשומת מקיקעיו

בשומת מקרקעין נדרש השמאי בדרך כלל לשום שווי זכויות בין קונה מרצון לבין מוכר מרצון. בעסקה בנכס מקרקעין שמטבעו נצרך על ידי גורמים פרטיים #כגון דירה) מגולם במחיר ״מרכיב מע״מ״. מאחר והרוכשים הפרטיים אינם מבצעים אבחנה בין מרכיב הקרן ומרכיב המע״מ, שומת נכסים אלה תהיה תואמת את חשיבת השוק של הרוכשים הפוטנציאלים ותבטא את המחיר הסביר בין פרטיים, שכאמור, מגלם בחובו את מרכיב המע״מ. בעסקה בנכס מקרקעין, אשר בדרך כלל מהווה גורם ייצור הנמכר לעוסקים #כגון משרד, חנות, וכד) יראו הצדדים במע״מ כהוצאה הניתנת לקיזוז. בשוק נכסים אלה ״חשיבת השוק״ והמחירים הנהוגים בו אינם כוללים מע״מ. מהסיבה הזו יידרש השמאי בשומה לנכסים אלה לנקוב בערך הכספי שאינו כולל מע״מ.

3. שומת מגיש המיועד לכניה של י ח *ד צמודת קיקע אחת

כשם ששוויה של דירה מגלם בחובו את מרכיב המע״מ, כך גם שוויו של מגרש המיועד להקמת יח״ד צמודת קרקע, זכויות בניה להרחבת דירת גג וכיו״ב מגלמים בחובם את מרכיב המע״מ, וזאת מהסיבות הבאות: א. מחיר השוק בנכסים אלה #שנשום בדרך כלל בגישת ההשוואה למחירים בעסקאות בין פרטיים) משקף את הסכום הכולל שאותו מוכן פרטי לשלם. אם לחלופין הזכויות יימכרו על ידי עוסק או על ידי ממ״י תהיה התמורה זהה #אלא שהפעם חלק ממנה יועבר על ידי המוכר העסקי לשלטונות המס כמע״מ). ב. הרוכש הפרטי, אשר ירכוש את הזכויות בנכס ויבצע תחשיב חילוץ, יפחית משוויה של יחידת הדיור כבנויה #כשהיא כוללת מרכיב מע״מ) את עלויות ההקמה שאותן הוא צופה #שאף הן כוללות מע״מ). התוצאה שתתקבל, מטבע הדברים, כוללת מע״מ #מאחר והיא תוצאת חיסור של ערכים כספיים הכוללים מע״מ). זאת בשונה מתחשיב חילוץ שאותו מבצע רוכש עסקי שבו הערכים הכספיים אינם כוללים מע״מ #ראה תקן מספר 3 דוגמה בסעיף 7 לדברי ההסבר).

שומת שווי שוס של זכויות כמסדסעיו ששוט הדוכשיס אותם מעודי הגדרת שווי שוק היא: ״המחיר הסביר ביותר להתקבל, עבור זכות במקרקעין...״. בנכסים שלהם ביקוש הן מצד גורמים פרטיים והן מצד גורמים עיסקייס, יעריך השמאי את סוג הרוכש הסביר שנהנה מיתרונות יחסיים ברכישת הזכויות. בהתאם להערכתו זו יקבע את צורת הצגת השווי בשומה לזכויות בנכס. לצורך הערכת היתרון היחסי של סוג הרוכש, יביאו בחשבון בין היתר שלושת הגורמים הבאים: א. שווי הנכס וגודלו הפיזי. נכס ששוויו והיקפו הפיזי גדולים ביחס לשוק הנכסים שבו הוא מצוי עשוי להיות יתרון לעוסק מורשה. לעומת זאת, הרוכש הסביר לנכס ששוויו והקיפו הפיזי קטנים יהיה פרטי. זאת לנוכח מאפייני ההשקעה השכיחים של גורמים פרטיים ושל גורמים עסקיים. דוגמאות להשפעת שווי והיקף פיזי של הנכס על סוג הרוכש הסביר של זכויותיו: - מגרש המיועד לבניית 10 יחידות דיור טוריות יתאים פחות לרוכשים פרטיים מאשר מגרש המיועד לבניית 3 יח״ד טוריות. - חלקה חקלאית, ששטחה כמאתיים דונם, בדרך כלל תתאים פחות לרוכש פרטי מאשר חלקה חקלאית ששטחה שני דונם. ב. רמת המורכבות הדרושה לצורך מימוש השימוש המיטבי בנכס. ככל שנכס דורש מקצועיות ומיומנות גבוהה יותר לצורך השימוש המיטבי בו יהיה הביקוש מצד רוכש פרטי נמוכה יותר. דוגמאות להשפעת מורכבות השימוש בנכס על סוג הרוכש הסביר של זכויותיו: - נכס שהשימוש בו דורש שיקום פיזי מורכב, שיחזור של מבנה לשימור, פתרון לבעיות הנדסיות וכיו״ב. - נכס שבו נדרשת מיומנות תכנונית: יזום תב״ע, טיפול בחריגות בניה, פתרון של בעיות תכנוניות וכיו״ב. - נכס שלצורך שימוש בו יש ליזום הליכים משפטיים של פירוק שיתוף, פינוי פולשים, דיירים מוגנים וכיו״ב. ג. סוג בעל הזכות בנכס הנשום #פרטי או עוסק מורשה). כאשר עוסק מורשה #למשל חברה) מציע בשוק מעורב את זכויותיו במקרקעין, יהיה לעוסקים יתרון ברכישתו על פני הפרטיים זאת מאחר ועוסק יכול להתקזז במע״מ בגין הרכישה בעוד שהרוכשים הפרטיים יישאו בתשלום המע״מ המלא כחלק ממחיר המכר. משמעות הדבר היא שמוכר שהוא עוסק יהיה אדיש בין הצעה של פרטי בסכום של 100 ₪ לבין הצעה של עוסק בסכום 85.8 ₪ + מע״מ. כאשר פרטי מציע בשוק מעורב את זכויותיו במקרקעין, יהיה לפרטיים יתרון ברכישתו מאחר ופרטי יהנה מהחסכון במע״מ גם כשימכור את הנכס בעתיד. דוגמאות להשפעת זהות המוכר על סוג הרוכש הסביר של זכויותיו: - הבעלות בקרקע חקלאית אשר משמשת לגידול חקלאי היא נכס שהביקוש לו קיים הן מצד עוסקים מורשים והן מפרטיים(כנכס ספקולטיבי) כאשר זכות זו נמכרת ע״י עוסק מורשה יהיה יתרון לעוסקים ברכישתו(מאחר והם יוכלו לקזז בגינו מע״מ) כאשר זכות זו נמכרת ע״י פרטי יהיה לפרטי יתרון ברכישתו מאחר ולא יהיה חייב במע״מ גם כשימכור את הנכס שרכש. - הבעלות בקרקע המיועדת להקמת בתי מגורים צמודי קרקע היא נכס שהביקוש לו קיים הן מצד עוסקים מורשים והן מפרטיים גם לגבהם קיימת חשיבות לזהות המוכר.

5. זכויות בנכסים פטורים ממע"מ

החוק מקנה במקרים מסויימים פטור ממע״מ במכירת סוגי נכסים מסויימיס7 כדלקמן:

5.1 השכרה למגורים לתקופה שאינה עולה על 25 שנה #גס אס אלה מושכרים ע״י עוסק מורשה)8.

5.2 מכירה והשכרה של חלק מבנין שאושר כבנין להשכרה לפי חוק לעידוד השקעות הון, ובמידה ואותו חלק היה מושכר במשך חמש שנים לפחות".

5.3 מסירת מקרקעין בדמי מפתח כמשמעותם בחוק הגנת הדייר [נוסח משולב], תשל״ב-1972, השכרת מקרקעין שחל עליה החוק האמור ומכירתם של מקרקעין המושכרים כאמור10.

5.4 מכירתם של מקרקעין המצויים באזור אילת11.

6. שימוש ׳גישת העלויות ׳שומת נכס הממוסס ׳אילת תשומות הבניה באילת אינן כוללות מרכיב מע״מ גם אם מקורן מחוץ לאילת, וזאת על פי סעיף 5(ב) לחוק אזור סחר חופשי באילת. לשם אכיפת החוק מתבצע הליך ביקורת לסחורות/תשומות הבניה בנקודת מעבר של רשויות המס בכניסה לעיר אילת. נקודת ביקורת זו מתירה כניסתם של סחורות לצרכי העיר במע״מ בשיעור אפס. לפיכך, בשימוש בגישת העלות #או בתחשיב של חילוץ היתרה לקרקע) לא יובא מרכיב המע״מ בתשומות הבניה באילת12.

7. תרשים זרימה - אופו ההתייחסות למע*מ ׳שומות מקרקעין

[תרשים זרימה]

הערות שוליים

1 אנשיס פרטייס, אשר רוכשיס את הנכסיס לצרכיהס הפרטייס ואינס חייביס במס ערך מוסף.

2 במחירי המכר שבין פרטייס מגולס מרכיב מע״מ. ראה סעיף 2 בדברי ההסבר.

3 באמצעות חלוקת השווי שנתקבל בתחשיב בשיעור המע״מ+1(לדוגמה חילוק במקדס - 1.155 לחלוץ מע״מ ששיעורו /15.5.

4 כגון קרקע בלתי מתוכננת(חקלאית או אחרת), מגרש המיועד לבניית מספר יחידות דיור צמודות קרקע וכיוצא באלה.

5 נחלה במושב, משק עזר, נכס בישוב כפרי הכולל בית מגורים ויחידות ארוח וכל נכס שבו מגורים שלצידו פעילות עסקית (חקלאות, תיירות, מסחר וכו׳)

6 לדוגמה: הקופה לתגמולים ופנסיה נ׳ הוועדה המקומית רמה״ש 2409/99, רסיטל קלאסיק נ׳ הוועדה המקומית זמורה 11/05

7 החוק מקנה פטורים נוספים שניתן אישית למוכר(ולא קשורים לסוג הזכויות במקרקעין) כגון פטור לעוסק למכירת מקרקעין שבעת רכישתם לא היה רשאי לנכות את מס התשומות בשל הרכישה.

8 בהתאם להוראות ס׳ 31(1) לחוק מע״מ .

9 ובלבד שנתמלאו התנאים שנקבעו בחוק לעידוד השקעות הון, התשי״ט-1959, זאת בהתאם להוראות ס׳ 31(1א) לחוק מע״מ.

10 בהתאם להוראות ס׳ 31(2) לחוק מע״מ.

11 פעולה באיגוד מקרקעין, תהא פטורה רק אם כל המקרקעין של האיגוד מצויים באזור אילת בהתאם להוראות ס׳ 5(ד) לחוק אזור סחר חפשי באילת(פטורים והנחות ממסים), התשמ״ה - 1985.

12 עם זאת, עשוי לחול מע״מ על חלק מהשרותים הניתנים על ידי מי שאינו תושב אילת כגון שכר טרחת מומחים.